۲-۱-۶-۱۳-۲) ادغام مؤسسه‌ های حسابرسی:

هلی و لیز (۱۹۸۶)در پژوهشی ‌در مورد ادغام مؤسسه‌ های حسابرسی بزرگ با مؤسسه‌ های حسابرسی کوچک دریافتند که اگر صاحبکاران مؤسسه‌ حسابرسی کوچک بتوانند از خدمات تخصصی مؤسسه‌ حسابرسی بزرگ یا شهرت آن بهره مند شوند، مؤسسه‌ حسابرسی بزرگ را به عنوان حسابرس خود حفظ می‌کنند. در غیر اینصورت ، به مؤسسه‌ حسابرسی کوچکتری می‌پیوندند(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).

۲-۱-۶-۱۳-۴) رشد شرکت

‌صاحب‌کارانی که پی در پی واحدهای فرعی را خریداری می‌کنند، به بازارهای جدید راه می‌یابند، یا رشد بالایی را به دست می‌آورند، نیز می‌توانند قراردادهای جدیدی منعقد کنند؛ زیرا بخش‌های جدید و مدیرانی جدید به آن ها ملحق می‌شوند(ویلیامز، ۱۹۸۸).

۲-۱-۷) تاثیر تغییر حسابرس بر عملکرد شرکت

بررسی اجمالی دلایل تغییر حسابرس، که در بالا بدان پرداخته شد، گویای این است که تغییر حسابرس همیشه به مشابه چراغ قرمز نیست. بلکه باید آن را به عنوان چراغ زردی تصور کرد که نشان دهنده رویدادی است که باید قبل از قضاوت ‌در مورد اهمیت آن، با دقت بیشتری تجزیه و تحلیل شود سرانجام ، ممکن است این تجزیه و تحلیل های اضافی نشان دهد که تغییر حسابرس، چراغ سبزی است که حکایت از رویداد مثبتی دارد که ناشی از وجود یک مدیر کنشگر است(فوسکو، ۲۰۰۶). از این رو، دیوید سان و همکاران (۲۰۰۶) با توجه به تاثیر تغییر حسابرس بر عملکرد شرکت، دلایل تغییر حسابرس را در سه طبقه قرار می‌دهند.

۱- تغییراتی که تاثیر مثبت بر عملکرد شرکت دارد: این نوع تغییر از تمایل مدیریت به بهبود عملیات شرکت سرچشمه می‌گیرد و علل زیربنایی آن عبارتند از: تغییر در محیط قراردادی شرکت، به کار گماردن حسابرس اثر بخشتر ، نیاز به مؤسسه‌ حسابرسی بزرگتر ، نیاز به مؤسسات حسابرسی چند ملیتی ، آگاهی بیشتر حسابرس جدید ‌در مورد صنعت یا عملیات شرکت، نارضایتی از کیفیت حسابرسی( ناتوانی حسابرس در کشف مشکلات) ، رشد شرکت و غیره، زمانی که تغییر حسابرس ‌بر اساس یکی از دلایل انجام می شود ، به طور کلی انتظار می رود که تغییر حسابرس به نفع سهام‌داران باشد(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).

۲- تغییراتی که تاثیر منفی بر عملکرد شرکت دارد؛ این نوع تغییر با هدف تحکیم جایگاه تیم مدیریتی سابق انجام می‌شود. در این حالت ، مدیریت ، مؤسسه‌ حسابرسی با کیفیت پایین را انتخاب می‌کند. تا بتواند از الزامات گزارشگری ساده تر منتفع شد. حسابرسی با کیفیت پایین، کیفیت اطلاعات ارسالی به بازارهای مالی را کاهش می‌دهد و مدیریت امیدوار است که بتواند از افزایش اطلاعات نامتقارن به نفع خود استفاده کند. حسابرسی با کیفیت پایین، از طریق ایجاد تصویر بهتری از عملکرد مالی شرکت ، جایگاه مدیریت را مستحکم می‌کند. به بیانی دقیقتر، مدیران با افزایش سود گزارش شده و متورم کردن آن، احتمال برکناری خود را کاهش داده ، پاداش مبتنی بر سود خود را افزایش می‌دهند و مانع از فروش و ادغام شرکت به وسیله شرکت‌های دیگر می‌شوند. این در حالی است که اگر حسابرسی با کیفیت بالاتری انجام شود، امکان دستکاری سود توسط مدیریت کاهش یافته و موقعیت مدیریت در معرض خطر قرار می‌گیرد. دلایل این نوع تغییر بیشتر عبارتند از: تحکیم جایگاه تیم مدیریت از طریق گزارش سود بیشتر ، افزایش در پاداش مبتنی بر سود مدیریت ، انجام حسابرسی با کیفیت پایین(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).

۳- تغییراتی که تاثیری بر عملکرد شرکت ندارند: در این نوع تغییر، هدف مدیریت از تغییر حسابرس ، دستکاری سود نیست. بلکه در این حالت ، تغییر حسابرس در زمانی انجام می شود که شرکت‌ها و حسابرسان آن ها قانوناً با یکدیگر توافق ندارند و این نبود توافق ناشی از روش های حسابداری محافظه کارانه ای است که حسابرسان ترجیح می‌دهند. در این موارد، مدیریت صرفاً الزامات گزارشگری را ترجیح می‌دهد که کمتر محافظه کارانه است و بنابر اعتقاد او عملکرد اقتصادی واقعی شرکت را بهتر منعکس می‌کند. از این رو، مدیریت مؤسسه‌ حسابرسی را انتخاب می‌کند که خطرپذیر تر است(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).. تغییرات نوع دوم و سوم به خرید حسابرس موسوم هستند. خرید حسابرس به عمل تغییر حسابرس، به منظور دریافت یک اظهارنظر مطلوب ‌در مورد یک رویه حسابداری یا ‌در مورد صورت‌های مالی اطلاق می شود(دیویدسون و همکاران، ۲۰۰۶). خرید حسابرس، معمولاً زمانی مشهود است که شرکت به صورت مکرر و پی در پی حسابرس خود را تغییر می‌دهد. در این موارد، شرکت‌ها به حسابرسی رجوع می‌کنند که اخیراًً تغییر داده‌اند. اغلب شرکت‌های کوچک چنین کاری را انجام می‌دهند. لازم به ذکر است که تغییرات نوع سوم مساعدتر و ‌متعادل‌تر از تغییرات نوع دوم هستند(ترنز و همکاران، ۲۰۰۵).

۲-۱-۸) الزامات افشا در خصوص تغییر حسابرسان مستقل

افزایش الزامات با این هدف انجام می‌شود که محیط گزارشگری ایجاد شود که در آن حسابرسان بهتر قادر خواهند بود استقلال خود را اعمال کنند و در صورت لزوم، اقداماتی را انجام دهند که مطابق با خواسته ها و اولویت‌های صاحبکار نیستند. نشریه گزارشگری مالی^[۱] (FRR) شماره ۳۱، قوانین کمیسیون بورس اوراق بهادار ‌در مورد اطلاعاتی را که باید راجع به تغییر حسابرسان به سرمایه گذاران ارائه شود، از طریق الزام به افشای سه دسته از اطلاعات عبارتند از:

۲-۱-۸-۱) گروه آغاز کننده تغییر حسابرس

با بهره گرفتن از دلایل ارائه شده توسط مدیران می توان تغییر حسابرس را ‌بر اساس گروه آغاز کننده تغییر، طبقه بندی کرد. به بیان دقیقتر ، تغییر حسابرس توسط صاحبکاران ، حسابرسان یا عوامل بیرونی ( غیر از صاحبکار یا حسابرس) انجام می‌شود.

الف- تغییراتی که صاحبکار آغاز کننده آن است: نیاز به مؤسسه‌ حسابرسی بزرگتر ، خدمات بهتر یا نزدیک بودن محل اقامت حسابرس به صاحبکار دلایلی هستند که صاحبکار برای تغییر حسابرس ارائه می‌کند.

ب- تغییراتی که حسابرس آغاز کننده آن است: فقط یک دلیل، نبود توافق و یا رویدادهای قابل گزارش ، منجر به تغییر حسابرس توسط حسابرس می‌شود.

ج- تغییراتی که عوامل بیرونی منجر به آن می‌شود: عواملی از قبیل ادغام و سیاست چرخش اجباری حسابرس در این طبقه قرار می‌گیرند. نتایج پژوهش ویستانت (۲۰۰۳) نشان دادکه احتمال اینکه صاحبکاران ، آغاز کننده تغییر حسابرس باشند، سه برابر حالتی است که حسابرسان آغاز کننده آن باشند. یافته های پژوهش وی نشان داد که در ۵۴ درصد موارد صاحبکاران آغاز کننده تغییر حسابرس هستند و در ۱۶ درصد موارد حسابرسان از ادامه کار انصراف می‌دهند یا از نامزدشدن برای انتخاب مجدد خودداری می‌کنند، ۳۰درصد باقیمانده مربوط به عواملی است که نمی توان به گونه ای اتکاپذیر آن ها را در هیچ یک از دو گروه قبل قرار داد.

۲-۱-۸-۲) نبود توافق یا اختلاف نظر بین صاحبکار و حسابرس